Podatkowe skutki przekwalifikowania umowy B2B na umowę o pracę

Hucznie zapowiadane zmiany w ustawie o Państwowej Inspekcji Pracy (dalej: „PIP”), na mocy których od 1 stycznia 2026 r. urząd ten ma mieć prawo do władczego zakwalifikowania umowy cywilnoprawnej jako umowy o pracę, rodzą pytanie o możliwe konsekwencje nowych uprawnień PIP na gruncie prawa w tym prawa podatkowego. Co grozi pracodawcy w przypadku reklasyfikacji umowy? 

ZUS 

Pracodawca może być zobowiązany do zapłacenia zaległych składek ZUS (ubezpieczenie społeczne i zdrowotne) za pracownika za okres ostatnich 5 lat. Zgodnie z art. 24 ust. 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych należności z tytułu zaległych składek ulegają przedawnieniu co do zasady po upływie 5 lat, a termin ten jest liczony od dnia, w którym zaległości stały się wymagalne. Pracodawca może jedynie próbować występować do pracownika z roszczeniem regresowym o zwrot tych części składek, które w przypadku umowy o pracę są potrącane z wynagrodzenia pracownika. Zaległe składki ZUS pracodawca musi opłacić od pełnej wysokości wynagrodzenia wypłaconego pracownikowi w ramach umowy B2B, które jest uznawane za wynagrodzenie netto.  

PIT 

W warunkach umowy o pracę zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych odprowadzane są przez pracodawcę, a dochody opodatkowane są według skali, która może wynieść 12 lub 32%. W przypadku umowy B2B, współpracownik może wybrać opodatkowanie ryczałtem lub skorzystać z podatku liniowego, co z reguły oznacza zmniejszenie zobowiązań podatkowych. 

Uznanie umowy B2B za stosunek pracy sprawia zatem, że na usługobiorcy, jako płatniku, ciąży obowiązek obliczenia, pobrania i zapłacenia zaległych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych – za okres ostatnich 5 lat (w okresie przedawnienia). 

Zgodnie z art. 26a Ordynacji Podatkowej, podatnik (a więc pracownik) nie ponosi odpowiedzialności z tytułu zaniżenia lub nieujawnienia przez płatnika (a więc pracodawcy) podstawy opodatkowania wynikającego ze stosunku pracy, do wysokości zaliczek, do których pobrania zobowiązany jest płatnik. Ponadto, na pracodawcy ciążyć będzie również obowiązek zapłaty odsetek od zaległych zaliczek.  

„Pracownik” nie odpowiada bowiem także za naliczone odsetki od zaległych składek. Stosownie do art. 30 § 1 Ordynacji Podatkowej, płatnik („pracodawca”), który nie wykonał obowiązków polegających na m.in. obliczeniu, pobraniu i zapłaty zaliczek na podatek, odpowiada za podatek niepobrany lub pobrany a niewpłacony. Z tego wynika, że obowiązek ich zapłaty spoczywa na „pracodawcy”, który odpowiada całym swoim majątkiem, zarówno teraźniejszym, jak i przyszłym – do chwili wygaśnięcia zobowiązania. 

W tej sytuacji „pracodawca” może jedynie dochodzić od „pracownika” zapłaty równowartości tej kwoty przed sądem powszechnym z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia. 

Podatek VAT i koszty 

Najpoważniejsze skutki dla obu stron mogą jednak wynikać z istoty podatku VAT i odliczania kosztów od przychodu. W typowym układzie sytuacyjnym, usługobiorca przez cały okres trwania umowy odliczał VAT z wystawianych przez usługodawcę faktur oraz zaliczał kwotę netto wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodu. W takiej sytuacji rozliczenie takich „nierzetelnych” faktur uznaje się za nieprawidłowe. 

Odpowiedzialność karnoskarbowa 

Umyślne niepobranie podatku jest przestępstwem skarbowym penalizowanym na gruncie Kodeksu karnego skarbowego (dalej: „KKS”). Zgodnie z art. 78 KKS płatnik, który nie pobiera podatku albo pobiera go w kwocie niższej od należnej, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności do lat 2, albo obu tym karom łącznie. 

Art. 78 § 2 i §3 KKS uzależniają wymiar kary od kwoty niepobranego podatku: 

• jeżeli kwota niepobranego podatku jest małej wartości, sprawca czynu zabronionego karze grzywny do 720 stawek dziennych. 

• jeżeli kwota niepobranego podatku nie przekracza ustawowego progu, sprawca czynu zabronionego określonego podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe. 

Zważywszy, iż najniższa liczba stawek dziennych wynosi 10, a od 1 stycznia 2025 r. stawka dzienna wynosi od 155,53 zł do 62 212 zł kara grzywny za przestępstwo skarbowe z art. 78 KKS może wynieść w 2025 roku nawet do 44 792 640 zł (62.212 zł x 720). 

Co ważne, przestępstwo skarbowe z art. 78 KKS można popełnić działając zarówno w zamiarze bezpośrednim (tj., gdy płatnik wiedział, że powinien pobrać podatek, i nie chciał go pobierać), jak i w zamiarze ewentualnym (tj., gdy płatnik nie był pewien, czy powinien pobrać podatek, ale godził się na to, że prawdopodobnie powinien był to uczynić). Mówiąc wprost – do popełnienia tego przestępstwa nie wymaga się od usługobiorcy świadomości co do tego, że zawarta przez niego umowa B2B z usługodawcą posiada cechy stosunku pracy. 

W grę wchodzi również ryzyko odpowiedzialności z art. 80 § 2 KKS, zgodnie z którym płatnik, który wbrew obowiązkowi nie składa w terminie podatnikowi lub właściwemu organowi wymaganej informacji podatkowej lub informacji, o których mowa w art. 42 ust. 2 pkt 2 KKS, podlega karze grzywny do 180 stawek dziennych. Czyn ten jest popełniany zarówno wówczas, gdy informacja nie zostaje przekazana w terminie podatnikowi, jak również wówczas, gdy informacja nie zostaje złożona (przekazana) w terminie w urzędzie skarbowym. 

Zatem niezłożenie w terminie informacji PIT-11 stanowi, co do zasady, przestępstwo skarbowe zagrożone karą grzywny do 180 stawek dziennych. Oznacza to, że kara grzywny za przestępstwo skarbowe polegające na niezłożeniu w terminie informacji PIT-11 wynieść w 2025 roku od 1555,30 zł (155,53 zł x 10) do 11 198 160 zł (62.212 zł x 180). 

Na koniec należy również uwzględnić, że pracodawca, który świadomie zawierał umowy B2B, mimo iż zatrudnienie miało charakter stosunku pracy może zostać ukarany karą grzywny przewidzianą przez Kodeks pracy, która w obecnym brzmieniu tej ustawy może wynieść co do zasady od 1.000 zł do 30.000 złotych. Jeśli zmiany ustawy o PIP wejdą w życie, górna granica będzie wynosiła 60.000 zł.